会计师可以要求被询证者直接书面回复。

b.只对询证函进行口头回复不是对注册会计师的直接书面回复，不符合函证的要求，因此,不能作为可靠的审计证据。

（4）回函中包含的免责或限制条款 对回函可靠性不产生影响的条款 （ 不涉及内容） ①“提供的本信息仅出于礼貌，我方没有义务必须提供，我方不因此承担任何①“本信息是从电子数据库中取得，可明示或暗示的责任、义务和担保”。 能不包括被询证方所拥有的全部信对回函可靠性产生影响的限制条款 （ 涉及内容） ②“本回复仅用于审计目的，被询证方、息”； 其员工或代理人无任何责任，也不能免②“本信息既不保证准确也不保证是最除注会计师做其他询问或执行其他工作的责任”。 新的，其他方可能会持有不同意见”； ③“接收人不能依赖函证中的信息”。 （5）评价不符的处理（首先分析原因，不符并不一定是错报，结合销售退回、舞弊等）

（6）实施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施（★ 2015年新增）

在函证过程中，注册会计师需要始终保持职业怀疑，对舞弊风险迹象保持警觉。

①注册会计师需要关注的舞弊风险迹象与函证程序有关的舞弊风险迹象的例子包括：

a.管理层不允许寄发询证函；

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b.管理层试图拦截、篡改询证函或回函，如坚持以特定的方式发送询证函； c.被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师； d.注册会计师跟进访问被询证者，发现回函信息与被询证者记录不一致，例如，对银行的跟进访问表明提供给注册会计师的银行函证结果与银行的账面记录不一致；

e.从私人电子信箱发送的回函；

f.收到同一日期发回的、相同笔迹的多份回函；

g.位于不同地址的多家被询证者的回函邮戳 显示的发函地址相同； h.收到不同被询证者 用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是 同一个人或是被审计单位的员工；

i.回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致； j.不正常的回函率，例如：银行函证未回函；（★★）与以前年度相比，回函率异常偏高或回函率重大变动；向被审计单位债权人发送的询证函回函率很低；

k.被询证者缺乏独立性

②针对舞弊风险迹象，注册会计师根据具体情况可以实施的审计程序的例子包括：

a.验证被询证者是否存在、是否与被审计单位之间缺乏独立性，其业务性质和规模是否与被询证者和被审计单位之间的交易记录相匹配；

b.将与从其他来源得到的被询证者的地址（如与被审计单位签订的合同上签署的地址、网络上查询到的地址）相比较，验证寄出方地址的有效性；

c.将被审计单位档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对； d.要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被

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询证者工作地点以验证其是否存在；

e.分别在中期和期末寄发询证，并使用被审计单位账面记录和其他相关信息核对相关账户的期间变动；

f.考虑从金融机构获得被审计单位的信用记录，加盖该金融机构公章，并与被审计单位会计记录相核对，以证实是否存在被审计单位没有记录的贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。

6、积极式函证未收到回函时的处理（首先： 分析原因）

（1）如果在合理的时间内没有收到询证函回函时，注册会计师应当考虑必

要时再次向被询证者寄发询证函。（背）

（2）如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。 例如：对于应付账款 函证需要证明的认定 替代程序 存在 检查 期后付款记录；对方提供的 对账单等 完整性 检查 收货单等入库记录和凭证。 （3）在某些情况下，注册会计师可能识别出认定层次重大错报风险，且取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序。这些情况可能包括：

①可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部获得；

②存在特定舞弊风险因素，例如，管理层凌驾于内部控制之上、员工和（或）管理层串通使注册会计师不能信赖从被审计单位获取的审计证据。

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（4）如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。在这种情况下，如果未获取回函，注册会计师应当确定其对审计工作和审计意见的影响。

八、利用他人的工作

（一）利用专家的工作（ 不是必须用，不减轻注册会计师的责任）（ 2个问题： 是否实现审计目的？对审计程序的 预期影响？）（ 会计、审计领域之外的、内部专家或外部专家）

①管理层在编制财务报表时是否利用了管理层的专家的工作。 1.在确定是否利用专家的②事项的性质和重要性，包括复杂程度。 工作时，注册会计师可能考③事项存在的重大错报风险。 虑的因素包括：（ 共 4点）④应对识别出的风险的预期程序的性质，包括注册（背） 会计师对与这些事项相关的专家工作的了解和具有的经验，以及是否可以获得替代性的审计证据。 2.在考虑利用专家工作时，①专家是否具有实现审计目的所必需的 胜任能注册会计师 应当评价下列内容：（★★★ 共 4点）力、专业素质和客观性。 ②充分了解专家的专长领域。 ③与专家就相关重要事项达成一致意见。 ④评价专家的工作是否足以实现审计目的。 3.在确定上述这些相关审①与专家工作相关事项的性质 计程序的性质、时间安排和②与专家工作相关的事项中存在的重大错报风险 （背）

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范围时，注册会计师应当考③专家的工作在审计中的重要程度 虑下列事项：（ 共 5点）④注册会计师对以前专家工作的了解，以及与之接（可以不背） 触的经验 ⑤专家是否需要遵守会计师事务所的质量控制政策和程序。 ①专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及4.注册会计师应当评价专 与其他审计证据的一致性； 家的工作 是否足以实现审 ②如果专家的工作涉及使用重要的假设和方法，这计目的，包括：（★★★ 共 3点）（背） 些假设和方法在具体情况下的 相关性和合理性； ③如果专家的工作涉及使用 重要的原始数据，这些原始数据的相关性、完整性和准确性。 ① 询问专家。 ② 复核专家的工作底稿和报告。 ③实施用于证实的程序，例如：（ 共 5点） a.观察专家的工作； 5.评价专家工作是否足以b.检查已公布的数据，如来源于信誉高、权威的渠实现审计目的 所实施的特定程序可能包括（★★★ 共 5点）（背） d.执行详细的分析程序； e.重新计算。 ④必要时（如当专家的工作结果或结论与其他审计证据 不一致时）与具有相关专长的其他专家讨论。 道的统计报告： c.向第三方询证相关事项；

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