③与第三方的沟通（共3点）（除非法律法规有要求除外，否则要征得治理层同意） a.书面沟通文件仅为治理层的使用而编制，在适当的情况下也可供集团管理层和集团注册会计师使用，但不应被第三方依赖； b.注册会计师对第三方不承担责任； c.书面沟通文件向第三方披露或分发的任何限制。 适宜的方式（ 不是越书面越好， a.适宜书面的、 b.4 ．沟通的形式（背） 独立性、 c.值得关注的内部控制缺陷等） 总原则：尽早沟通、可能随时沟通 ①对于计划事项的沟通，通常在审计业务的早期阶段进行，如系首次接受委托，沟通可以随同对业务约定条款的协商一并进行； ②对于审计中遇到的重大困难，可能需要尽快沟通；如果识别出值得关注的内部控制缺陷，注册会计师5 ．沟通的时间（及时、尽快） 可能在进行书面沟通前，尽快向治理层口头沟通； ③当《中国注册会计师审计准则第 1504号——在审计报告中 沟通关键事项》适用时，注册会计师可以在讨论审计工作的计划范围及时间安排时 沟通对关键审计事项的初步看法，注册会计师在沟通重大审计发现时也可以与治理层进行 更加频繁的沟通，以进一步讨论此类事项。

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④无论何时（如承接一项非审计服务和在总结性讨论中）就对独立性的不利影响和相关防范措施做出了重要判断，就独立性进行沟通都可能是适当的。 ⑤沟通审计中发现的问题，包括注册会计师对被审计单位实务质量的看法，也可能作为总结性讨论的一部分。 ⑥当同时审计通用目的和特殊目的财务报表时，注册会计师 协调沟通的时间可能是适当的。 ①根据范围受到限制发表非无保意见； ②就采取不同措施的后果 征询法律意见； ③与第三方（如监管机构）、被审计单位外部的在6 ．沟通不充分的应对措施 （ ★★★ 共 4点）（背） 治理结 构中拥有更高权力的组织或人员（如企业的业主、股东大会中的股东）或对公共部门负责的政府部门进行沟通； ④在法律法规允许的情况下解除业务约定。 【补充内容】

1 ．审计工作中遇到的重大困难（6个方面）（简单看一下） （1）管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延； （2）不合理地要求缩短完成审计工作的时间；

（3）为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期； （4）无法获取预期的信息；

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（5）管理层对注册会计师施加的限制；

（6）管理层不愿意按照要求对被审计单位持续经营能力进行评估，或不愿意延长评估期间。

2.影响审计报告形式和内容的情形（看一下）

按照审计准则的规定，注册会计师应当或可能认为有必要在审计报告中包含更多信息并应当就此与治理层沟通的情形包括：

（1）根据《中国注册会计师审计准则第 1502号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定，注册会计师预期在审计报告中发表非无保留意见；

（2）根据《中国注册会计师审计准则第 1324号——持续经营》的规定，报告与持续经营相关的重大不确定性；

（3）根据《中国注册会计师审计准则第 1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》的规定，沟通关键审计事项；

（4）根据《中国注册会计师审计准则第 1503号——在审计报告中增加强调事项段或其他事项段》或其他审计准则规定，注册会计师认为必要（或应当）增加强调事项段或其他事项段。

在这些情形下，注册会计师向治可能认为有必要理层提供审计报告的草稿，以便于讨论如何再审计报告中处理这些事项。

（二）前后任注册会计师的沟通

①发起方：通常由后任注册会计师主动发起 1.总体要求 ②前提：需征得被审计单位的同意 ③沟通方式：可以采用书面方式或口头方式

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（1）沟通的目的：确定是否接受委托。 （2）必要性： 必要的审计程序。 （3）必要沟通的核心内容（ ★ 2012 年综合 A卷有涉及） ①是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题。 ②前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意 见分歧。 2.接受 委托③前任注册会计师曾与被审计单位治理层沟通过的关于管理层舞 前的沟通弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷等问题。 ④前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原 因。 （ 4）前任注册会计师的答复 ①前任给予了充分答复 ②前任给予答复不够充分或受到客户的限制 ③前任未给予任何答复 ①必要性：不是必要的审计程序。（根据审计工作的需要） ②最有效的方式：查阅前任的工作底稿 3.接受委托后③查阅前任注册会计师工作底稿的前提：需征得被审计单位同意，的沟通 并与前任注册会计师进行沟通确定查阅内容 ④不应在审计报告中提及前任，其审计意见也不得全部或部分依赖前任注册会计师的审计报告或工作。 4.查阅相关工①前任注册会计师所在的会计师事务所可根据情况自主决定是否作底稿及其内允许后任注册会计师获取工作底稿部分内容，或摘录部分工作底（背）

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容 稿。 ②前任注册会计师应当自主决定可供后任注册会计师查阅、复印或摘录的 工作底稿的内容。 ③如果前任注册会计师决定向后任注册会计师提供工作底稿，一般可考虑进一步从被审计单位处（前审计客户）获取一份确认函，以便降低在与后任注册会计师进行沟通时发生误解的可能性。 ①在允许查阅工作底稿之前，前任注册会计师应当向后任注册会计5.前后任注册师获取确认函，就工作底稿的使用目的、范围和责任等与其达成一会计师就使用致意见。 工作底稿达成②在实务中，如果后任注册会计师在工作底稿的使用方面做出了更一致意见 高程度的限制性保证，那么前任注册会计师可能更愿意向其提供更多的接触工作底稿的机会 ①查阅前任注册会计师工作底稿获取的信息可能影响后任注册会计师实施审计程序的性质、时间和范围，但后任注册会计师应当对6.利用工作底稿的责任 自身实施的审计程序和得出的审计结论负责。 ②后任注册会计师不应在审计报告中表明，其审计意见全部或部分地依赖前任注册会计师的审计报告或工作。（不得提前任的责任） 7.发现前任注①安排三方会谈 册会计师审计②无法参加三方会谈的处理 的财务报表可如果被审计单位拒绝告知前任注册会计师，或前任注册会计师拒绝能存在重大错参加三方会谈，或后任注册会计师对解决问题的方案不满意，后任报时的处理

注册会计师应当考虑对审计意见的影响或解除业务约定。 30