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增值税视同销售行为的会计处理
作者：李忠瑞 郭 怡
来源：《商场现代化》2010年第20期
[摘要] 目前,对于增值税视同销售货物行为在会计核算上是否确认为收入存在不同的处理方法,给会计实务工作者和学习者都带来了困惑。文章根据税法及新企业会计准则的有关规定,对增值税视同销售货物行为进行了相应会计处理的解析。 [关键词] 增值税 视同销售 会计处理
一、增值税视同销售行为
增值税的视同销售行为,是指货物发生了移送,但不是有偿转让货物的所有权,在征税时要视同销售货物缴纳增值税的行为。目前对于增值税视同销售货物行为的会计处理有不同的观点,给会计实务工作者和学习者带来了困惑。为此,笔者根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》和《企业会计准则第14号——收入》等规定,对增值税视同销售货物行为的会计处理进行探讨。
二 、视同销售的会计处理
目前,视同销售业务会计处理主要有两种方法:第一种方法,确认销售收入、然后根据销货成本与销售收入配比的原则结转销货成本并计算销项税;第二种方法,不确认销售收入、直接结转销货成本,按计税价格计算销项税。《企业会计准则第14号——收入》第四条销售商品收入同时满足下列条件的,才能予以确认:(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制;(3)收入的金额能够可靠地计量;(4)相关的经济利益很可能流入企业;(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
上述几类视同销售业务具体采用哪种方法进行会计处理,我们进行如下分析。 1.将货物交付他人代销和销售代销货物
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税法中规定的这两类视同销售业务,在会计上的处理基本不存在争议,委托代销有两种方式:视同买断方式和收手续费方式。
委托方在视同买断方式下,将货物交付代销方时,应当按照销售商品收入确认条件确认收入。在收手续费方式下,将货物交付代销方时,应借记“委托代销商品”,贷记“库存商品”,不确认收入。当委托方收到受托方开来的代销清单时,根据代销清单列的已售商品金额确认收入。 受托方销售代销货物的会计处理也要看委托代销的方式是视同买断方式还是收手续费方式。在视同买断方式下,销售代销货物时,应当按照销售商品收入确认条件确认收入。在收手续费方式下,销售代销货物时,按收取的手续费,作为劳务收入确认入账,不确认销售商品收入。 2.将自产或委托加工的货物用于非应税项目
增值税的非应税项目是指除了应税项目:销售或者进口货物;提供加工、修理修配劳务以外的项目。
以将自产货物用于在建工程为例,企业会计准则的应用指南中提到“企业自营的在建工程领用工程物资、本企业原材料或库存商品的,借记在建工程科目,贷记工程物资、原材料、库存商品等科目。”据此,笔者认为“将自产或委托加工的货物用于非应税项目”的会计处理不需要确认销售收入、直接结转货物成本,按计税价格计算销项税。
3.将自产、委托加工或购买货物作为投资,提供给其他单位或个体经营者
企业会计准则应用指南中有这样的规定:除同一控制下合并以外,非同一控制下企业合并或其他方式取得长期股权投资涉及以库存商品等作为对价的,应按库存商品的公允价值,贷记“主营业务收人”科目,并同时结转相关的成本。因此这类视同销售行为的会计处理按公允价值确认销售收入、并结转销货成本。
4.将自产、委托加工或购买的货物分配给股东
企业将货物用于利润分配,按增值税暂行条例的规定,对于用于给股东分配利润的货物,无论是自产或委托加工收回的,还是外购的货物,在增值税上都视同销售作销项税额处理;在会计处理上也是要确认收入的。 借:应付股利或利润
贷:主营业务收人(其他业务收入) 应交税费——应交增值税(销项税额) 借:主营业务成本(其他业务成本)
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贷:库存商品
5.将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费
企业会计准则应用指南中明确规定:“企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的,应当根据受益对象,按照该产品的公允价值,计人相关资产成本或当期费用,同时确认应付职工薪酬。”
案例1:宏达食品有限公司有职工200名,其中一线生产工人170名,总部管理人员30名。2009年5月,甲公司决定以其自产的一批产品作为集体福利发放给职工,每人一件。该批产品单位成本为8000元,单位计税价格(公允价值)为10000元,适用的增值税税率为17%。 根据上述规定,当甲公司决定发放自产产品时应作如下处理: 计入生产成本的金额=170*lOOOO* (1+17%)=1989000(元) 计入管理费用的金额=30*lO000*(1+17%)=351000(元) 借:生产成本1989000 管理费用351000 贷:应付职工薪酬2340000
对应的,实际发放自产产品时,应按第一种方法,即按公允价值确认销售收入、并按实际成本结转成本:
借:应付职工薪酬2340000 贷:主营业务收入2000000
应交税费——应交增值税(销项税额)340000 借:主营业务成本1600000 贷:库存商品 1600000
6.将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人
企业将货物用于对外捐赠,按增值税暂行条例的规定,对用于对外捐赠的货物,无论是自产或委托加工收回的,还是外购的货物在增值税上都视同销售作销项税额处理; 在会计处理上,企业对外捐赠货物不符合确认收入的条件,因此在会计上不作收入处理。下面以案例来分析。