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浅析审计质量的影响因素
作者：黄齐朴
来源：《消费导刊·理论版》2008年第03期
[摘要]近年，公众对审计质量提出种种负面主义，以至于“注册会计师在帮助客户作假账”似乎成为公认的事实。本文从对审计质量的概念分析入手，对影响审计质量的环境因素、人员素质因素及法规制度因素三个方面进行研究，并提出提高审计质量的对策。 [关键词]审计质量 因素 对策
作者简介：黄齐朴（1977－），女，汉族，云南玉溪人，硕士，讲师。
近年来，国内外相继出现会计造假丑闻，而且愈演愈烈，无论是政府部门，还是广大社会公众，表现出对注册会计师行业前所未有的关注，对于注册会计师的审计质量产生了怀疑，使得注册会计师面临诚信和发展的危机。对于注册会计师审计质量的影响因素的研究也具有重要的意义。
一、关于审计质量
如果说产品的质量是一个企业的生命，那么，审计质量就是审计职业的生命。西方学者的观点认为：审计质量是注册会计师发现客户的会计系统存在违规现象并且报告这些违规现象的联合概率，注册会计师发现客户的会计系统存在违规的可能性取决于其技术能力，而报告违规现象的可能性则取决于其独立性。张龙平（1994）提出，审计质量具体表现为审计人员的素质和审计过程的质量，最终体现为审计报告的质量，其核心是审计工作在多大程度上增加了会计报表的可信性。上述定义体现了审计质量的本质特征和人们对审计质量的理解。审计质量受审计人员的素质和审计过程的质量的影响，因此应该对审计环境、审计人员、法规制度等审计质量的影响因素进行研究。
二、影响审计质量的因素
（一）影响审计质量的审计环境因素
1．审计市场供需情况的影响。在市场经济条件下，任何一种产品或劳务的价格和质量都取决于该种产品或劳务的供需情况。同析，会计师事务所提供审计服务的价格和质量也服从市
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场经济的客观规律。审计市场如果供给不足，就会出现注册会计师无法满足社会需求的情况；如果供给超过需求，则会出现激烈竞争，导致审计服务价格下降，两种情况都会使审计质量受到影响。当前我国审计市场在供给方面是会计师事务所众多、审计供给量较大，而在需求方面却是严重不足。这种供需不均衡首先会造成审计服务的收费过低，甚至出现低价揽客行为，降低了审计质量；其次使得我国的审计市场成为一个买方市场，卖方之间激烈竞争，影响了会计师事务所的独立性。会计师事务所为了承接审计业务，甚至会在审计意见上做出让步，影响了审计质量。
2．审计市场结构的影响。审计市场结构是指不同规模的会计师事务所占有的市场份额及其在行业中的地位，通常情况下用行业集中度这个指标来衡量。行业集中度是指规模最大的前几个会计师事务所的有关数值销售额、增加值、职工人数以及资产额等)占整个行业的份额。一般而言，行业越分散，竞争越激烈，竞争手段越复杂；行业越集中，越容易形成行业习惯和规则，竞争结构越趋于稳定。我国审计市场上，中小型会计师事务所数量众多，大型会计师事务所占据的市场份额小高。这表明我国审计市场集中度在总体上还很低，竞争激烈，公司对会计师事务所的非专业性压力增大，使其独立性受到损害，造成了审计质量的下降，公众对会计报表逐渐失去信心，低质量审计正逐渐将我国审计市场变成一个劣质品市场。
3．法律环境的影响。从注册会计师的角度来分析，在相对严格的执业环境和较高的法律风险的前提下，注册会计师会选择提高审计质量来降低审计失败需要承担的法律风险。同样，如果注册会计师预计法律风险高，那么他的理性行为应当是提高审计质量，尽可能降低法律风险。从理论上讲，注册会计师的审计质量与其所承担的法律风险存在极大的相关性。在我国，由于普通投资者的诉讼资格受到限制，诉讼成本过高，对会计师事务所的惩处力度不够，使得注册会计师面临的法律约束力很小。注册会计师为了自身利益敢于铤而走险，对财务状况有问题的企业进行包装，为企业提供上市证明，损害投资者的利益。 （二）影响审计质量的审计人员因素
1．审计人员的执业水平。目前，我国的注册会计师数量虽然不低，但总体层次不高，高水平人才较少。一方面部分老会计人员虽然有经验，但理论水平低，加之过去会计师事务所体制上的原因，使一部分人养成了一种墨守成规、不求发展的工作态度，导致审计质量下降;另一方面部分年轻审计人员，虽然通过考试取得了执业资格，但缺乏实践经验，执业过程中更容易受到利益驱使而降低严谨性，影响了审计质量。
2．职业道德的偏差。职业道德包括职业品德、职业纪律、专业胜任能力以及职业责任等方面应达到的职业标准。银广厦作假事件中其管理当局固然负首要责任，但从媒介披露的情况看，中介机构在其审计过程中因未能严格遵循审计原则和方法、未能保持应有的职业谨慎而导致审计失败也是主要原因之一。
3．风险意识薄弱。随着经济环境的变化，审计业务迅速扩展，会计师事务所数量剧增，行业竞争加剧，许多执业人员为了抢客户，尤其一些小的会计师事务所，为了经济利益，抱着
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一种侥幸心理，忽视风险的存在或者低估风险程度。在很多审计诉讼案中，由于审计人员缺乏责任意识和道德意识，抱着一种侥幸心理，最终造成审计失败。
4．中介组织体制本身的决定因素。中介组织与普通企业一样都是一种逐利性组织，当其预期行为不会受到法律或其他相关法规的约束时，为了取得当期利益最大化，审计人员就可能降低执业标准。
（三）影响审计质量的法规制度因素
1．审计准则的影响。审计准则作为审计人员从事审计工作的指南，有利于促使审计人员按照统一的审计准则开展审工作，规范审计行为，明确审计责任，提高审计质量。如果审计准则制定得比较模糊，注册会计师就可以使遵从企业意愿的行为合理化，不会担心受到监管部门的惩罚；如果企业同注册会计师发生冲突的问题在审计准则中没有明确规定，企业就可能得到令其满意的结果。
2．公司治理结构问题的影响。我国公司治理结构不完善，“一股独大”现象非常普遍，而目大股为主体“虚位”，导致内部人控制问题严重。我国大部分上市公司是国家作为大股东通过委派有关人员出任董事会成员，实现对公司的控制。此时董事实际上是对国家负责，而非对公司负责，因此难以尽到董事的勤勉、谨慎、忠实的义务，甚至有的董事滥用权力，造成国有资产流失。作为股为的代理人，由于自身利益与股为利益不一致，导致审计委托人的现实角色与理想角色错位，这种审计关系严重影响了注册会计师的独立性。
3．注册会计师聘用制度的影响。注册会计师聘用包括注册会计师的选聘和付费。现行各国的聘用制度是由董事会决定会计师事务所的选聘和报酬。从国际上看，事务所聘用模式主要有定期聘任制、定期轮换制；自主聘任制。实践证明无沦哪种聘任模式都无从根本改变“被鉴证者决定鉴证者的聘用和酬劳”这一固有缺陷。我国注册会计师制度产生于计划经济体制向市场经济体制转轨时期，会计师事务所开始由政府和部门投资创办并审批，会计市场也是由政府和部门进行行政分割。 1998年－1999年，会计师事务所实行脱钩改制以来，注册会计师行业成为自由职业、自负盈亏、自由发展。我国按照证监会规定，实行自主聘任制。由于我国国有上市公司“所有者缺位”，私营上市公司“一股独大，内部人控制”，导致企业管理者“购买审计意见”行为频频发生。许多学者研究发现，与管理者意见分歧是导致审计师变更的一个重要原因。只要审计师出具报告对公司不利，公司将解聘审计师。由于注册会计师对公司的这种经济依赖性，一旦出现意见分歧，注册会计师们就面临“职业道德”和“经济利益”的两难抉择，也就是李若山教授提到的“面子”、“肚子”之间的冲突。我国学者提出并已经得到实践的“审计招标制”使本来竞争激烈的审计服务市场更是雪上加霜，参加投标的事务所在规模、服务水平、承担风险能力等各方面也是参差不齐。也同样增加了公众公司和会计师事务所的交易成本，恶性竞争导致的低价收费也会成为影响审计质量的重要因素。