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全面营改增后 待抵扣进项税额的财税处理【2017至2018最新会计实务】
对增值税纳税人尤其是一般纳税人而言，会计核算健全非常重要。 这至少表现在以下两个方面：
第一，会计核算健能够帮助未达金额标准的增值税纳税人成为一般纳税人。 《关于全面推开营业税该征增值税的通知》（财税[2016]36号附件1）第四条规定“年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人”。这样的政策规定对那些销售额未达标准，但客户普遍要求提供专用发票的纳税人而言可谓非常有利，同时也借助营改增大潮实现了对纳税人会计核算规范提升的推动。
第二，一般纳税人可能因为会计核算不健全而不得抵扣进项税额
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局50号令）第三十四条规定“有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：
（一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；” 可见，即使在取得一般纳税人资格后，保持增值税业务会计核算的规范性也是企业财务部门必须坚持的底线。
何为会计核算健全？“会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算”。可见国家统一的会计制度是规范会计核算的制度依据，除企业会计准则等通用核算规范外，2012年启动营改增试点以来，财政部2012年出台了《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会〔2012〕13号，日前又出台了《关于增值税会计处理的规定》（征求意见稿）对营改增业务相关会计核算做了规定，是截至目前对营改增业务会计核算的主要规范文件。
按照规定抵扣进项税额是增值税特有的计税方式，也是一般纳税人管控税负的
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主要手段，是增值税业务中的重要风险控制点，也是本轮营改增发生重大政策变化的业务，笔者现根据上述文件结合案例对待抵扣进项税额的税收政策和会计核算进行论述说明。
一、待抵扣进项税额的税收政策依据
待抵扣进项税额不同于留抵税额。虽然同为已经支付或负担的进项税额，留抵税额是可以按照用于直接从以后纳税期间销项税额中直接抵减的，而待抵扣进项税额是不能直接动用来抵减销项税额的。
2016年5月1日前进项税额待抵扣是由于辅导期政策，此后则新增了了不动产分期抵扣导致待抵扣的情形。
（一）辅导期纳税人待抵扣进项税额相关政策
在2016年5月1日之前，取得扣税凭证但不能直接抵扣主要针对辅导期一般纳税人，“应交税费（金）-----待抵扣进项税额”是辅导期增值税纳税人的专用科目，专门用于核算在辅导期内已经取得扣税凭证但尚未交叉稽核比对和抵扣的进项税额的增减变动情况。
《增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法》（国税发[2010]40号）第七条规定：“ 辅导期纳税人取得的增值税专用发票（以下简称专用发票）抵扣联、海关进口增值税专用缴款书以及运输费用结算单据应当在交叉稽核比对无误后，方可抵扣进项税额。”
（二）不动产进项税额分期抵扣相关税收政策
本轮营改增的亮点之一在于允许抵扣不动产进项税，大幅降低重复计税程度，但同时规定了除特殊情况外，不动产进项税额不得一次抵扣，应当分期抵扣。 （财税[2016]36号附件2《试点实施办法》第一条规定“(四)进项税额。 1.适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。
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取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。 融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。”
根据《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》（2016年15号公告）第三条规定，“纳税人2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于新建不动产，或者用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，其进项税额依照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣。”第四条规定“ 纳税人按照本办法规定从销项税额中抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。上述进项税额中，60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。”
二、“应交税费----待抵扣进项税额”的核算内容
按照《关于增值税会计处理的规定》（征求意见稿）的规定，“待抵扣进项税额”明细科目，核算一般纳税人已取得增值税扣税凭证并经税务机关认证，按照现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额。包括：一般纳税人自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，按现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额；实行纳税辅导期管理的一般纳税人取得的尚未交叉稽核比对的增值税扣税凭证上注明或计算的进项税额。
实务工作中，很多企业在此之前设置了本科目，但核算的内容包括了已经取得专用发票但尚未认证抵扣的业务。根据按照《关于增值税会计处理的规定》（征求意见稿）的规定
，此类业务应该通过“应交税费---待认证进项税额”明细核算，并且自2016年5月1日开始实行，因此有类似情况的企业应当进行追朔调整。 三、辅导期待抵扣进项税的账务处理