长期股权投资成本法转为权益法的会计和税务处理
杨继美
长期股权投资在由成本法改为权益法进行核算时，企业会计准则——投资准则给出了
比较复杂的会计处理，涉及资本公积、盈余公积、未分配利润以及投资收益等和纳税有紧密
关联的会计科目。长期股权投资成本法改为权益法的会计和税务处理，是企业财税人员比较
薄弱的知识点之一。
一、成本法改为权益法的会计处理
（一）因追加投资增大持股比例
原持有的被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资，因追加投资导致持
股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转换为权益
法时，要区别分原持有的长期股权投资和追加长期股权投资两部分，分别进行帐务处理：
1、对于原持股比例部分，首先，原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原 取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的账面价值；原
取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公
允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。其次，对于原取得投资后至新取得
投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于
在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，
同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损
益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净
损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享
有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积——其他资本公积”
科目。
2、对于新增持股比例部分，新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认 净资产公允价值份额，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投
资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资和营业外收入。商誉、留存
收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。
【例 1】A 公司于 20×8 年 1 月 2 日取得 B 公司 10％的股权，成本为 300 万元，取得投 资时 B 公司可辨认净资产公允价值总额为 2800 万元（假定公允价值与账面价值相同）。因
对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A 公司对其采用成本法 核算。A 公司按照净利润的 10％提取盈余公积。
20×9 年 1 月 2 日，A 公司又以 600 万元取得 B 公司 12％的股权，当日 B 公司可辨认净资产 公允价值总额为 4000 万元。取得该部分股权后，按照 B 公司章程规定，A 公司能够派人参 与 B 公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定 A 公司在取得 对 B 公司 10％股权后至新增投资日，双方未发生任何内部交易，B 公司通过生产经营活动 实现的净利润为 300 万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资 本公积的交易或事项。
（1）20×9 年 1 月 2 日，A 公司应确认对 B 公司的长期股权投资 借：长期股权投资——B 公司（成本） 600 贷：银行存款 600
对于新取得的股权，其成本为 600 万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有 被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 480 万元（4000×12％）之间的差额为投资作价 中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。
（2）对原持有 10％长期股权投资账面价值的调整
确认该部分长期股权投资后，A 公司对 B 公司投资的账面价值为 900 万元。对于原 10％ 股权的成本 300 万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 280 万元之间 的差额 20 万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。 对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动
（4000-2800）相对于原持股比例的部分 120 万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润 部分的 30 万元（300×10％），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益； 除实现净损益外其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动 90 万元，应当调 整增加长期股权投资的账面余额，同时计人资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的
账务处理为：
借：长期股权投资——B 公司——损益调整 30 ——其他权益变动 90 贷：盈余公积 3 利润分配——未分配利润 27 资本公积——其他资本公积 90
（3）新取得的股权，投资成本为 600 万元大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净
资产公允价值份额 4000×12%=480 万元，不调整长期股权投资的账面价值。
（二）因处置投资转变影响力
处置投资对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实
施共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。
在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被
投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权
投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额
的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。
对于原取得投资后至因处置投资导致转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中
应享有的份额，应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期
期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份
额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有
的份额，调整当期损益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整
长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积——其他资本公积”科目。长期股权投
资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净
损益及所有者权益其他变动的份额。
【例 2】A 公司原持有 B 公司 60％的股权，其账面余额为 3000 万元，未计提减值准备。 20×9 年 5 月 3 日，A 公司将其持有的对 B 公司长期股权投资中的 1/3 出售给某企业。出售 取得价款 1800 万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为 8000 万元。A 公司取得 B 公司 60％股权时，B 公司可辨认净资产公允价值总额为 4500 万元（假定公允价值与账面 价值相同）。自 A 公司取得对 B 公司长期股权投资后至部分处置投资前，B 公司实现净利润 2500 万元，其中，自 A 公司取得投资日至 20×9 年年初实现净利润 2000 万元。假定 B 公司 一直未进行利润分配。除所实现净利润外，B 公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。 本例中 A 公司按净利润的 10％提取盈余公积。在出售 20％的股权后，A 公司对 B 公司的持 股比例为 40％，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对 B 公司生产经营决策实施控制。 对 B 公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。
（1）确认长期股权投资处置损益
借：银行存款 1800 贷：长期股权投资——B 公司 1000 投资收益 800