金融资产的计量
三、金融资产的后续计量 （一）金融资产后续计量原则
金融资产的后续计量与金融资产的分类密切相关。企业应当按照以下原则对金融资产进行后续计量：
1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用；
2.持有至到期投资，应当采用实际利率法，按摊余成本计量； 3.贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量； 4.可供出售金融资产，应当按公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。
（二）实际利率法及摊余成本 1.实际利率法
实际利率法，是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。 （1）实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。 （2）企业在初始确认以摊余成本计量的金融资产或金融负债时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产或金融负债预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。 【例题?判断题】计算持有至到期投资利息收入所采用的实际利率，应当在取得该项投资时确定，且在该项投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。（ ）（2011年） 【答案】√ 2.摊余成本
金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：
（1）扣除已偿还的本金； （2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；
（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。 如何理解“加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额”，见下图。
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【提示】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。 （三）金融资产相关利得或损失的处理
1.对于按照公允价值进行后续计量的金融资产，其公允价值变动形成的利得或损失，除与套期保值有关外，应当按照下列规定处理：
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。 （2）可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益（其他综合收益），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。
可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益（财务费用）。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。
2.以摊余成本计量的金融资产，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失，应当计入当期损益。
【例题?多选题】下列关于金融资产后续计量的表述中，正确的有（ ）。（2013年） A.贷款和应收款项应采用实际利率法，按摊余成本计量 B.持有至到期投资应采用实际利率法，按摊余成本计量
C.交易性金融资产应按公允价值计量，并扣除处置时可能发生的交易费用 D.可供出售金融资产应按公允价值计量，并扣除处置时可能发生的交易费用 【答案】AB
【解析】贷款、应收款项和持有至到期投资采用实际利率法，按照摊余成本进行后续计量，选项A和B正确；交易性金融资产和可供出售金融资产按照公允价值进行后续计量，不能扣除可能发生的交易费用，选项C和D错误。
四、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理 按公允价值计量 初始计量 相关交易费用计入当期损益（投资收益） 已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目 资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值后续计量 变动损益），持有期间产生的应收股利或应收利息确认为投资收益 处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益 处置
（一）企业取得交易性金融资产
借：交易性金融资产——成本（公允价值）
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将持有交易性金融资产期间公允价值变动损益转入投资收益
投资收益（发生的交易费用）
应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款等
（二）持有期间的股利或利息
借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例） 应收利息（资产负债表日计算的应收利息） 贷：投资收益
（三）资产负债表日公允价值变动 1.公允价值上升
借：交易性金融资产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益 2.公允价值下降
借：公允价值变动损益
贷：交易性金融资产——公允价值变动 （四）出售交易性金融资产 借：银行存款等
贷：交易性金融资产
投资收益（差额，也可能在借方） 同时：
借：公允价值变动损益 贷：投资收益 或：
借：投资收益
贷：公允价值变动损益
【思考】为什么处置交易性金融资产时要将其持有期间公允价值变动损益转入投资收益？
例如，A公司于2015年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元；2015年12月31日，该股票公允价值为110万元；2016年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。
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