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增值税扩围改革探讨
作者：李晓明
来源：《合作经济与科技》2011年第11期
提要我国在1994年税改时确定了以增值税和营业税为主体的税制结构。而营业税改征增值税有利于缓解税收对资源配置的扭曲，但在考虑消除营业税弊端的同时，还应考虑税制改革对地方分享收入的影响。
关键词：增值税改革；立法难点；扩围 中图分类号：F81文献标识码：A
我国新一轮税制改革是按照中共中央十六届三中全会制定的“分步实施”的改革策略进行的。2009年我国成功地进行了流转税制改革，实现了增值税由生产型向消费型的过渡。这次改革对拉动内需，克服经济危机对我国经济的冲击，保持国民经济持续稳定增长，促使我国经济企稳回升等方面发挥了显著作用。但这是否意味着增值税改革彻底了呢？显然不是。增值税转型政策全面实施后，仍然存在着一部分纳税人税负过重的问题。税负不公及重复征税的压力使得营业税的纳税人发出了越来越强烈的改革呼声。日前，财政部谢旭人在就税收热点问题答记者问时表示，今年将在部分生产服务业推行增值税改革试点，征收增值税的行业将相应调减营业税，总体负担将降低。生产性服务业纳入增值税试点后，企业可以进行固定资产进项抵扣，整体负担将减轻，行业发展将迎来利好机会。 一、现行增值税法规和相关文件存在的问题
（一）现行增值税征收范围偏窄，征收及抵扣范围不完整，导致增值税管理链条出现诸多断点。由于建筑业、交通运输业等属于营业税征税范围的劳务未纳入增值税征收链条，而这类企业与货物制造、销售企业存在密切经营联系，由此造成动产、不动产及其配套设施抵扣范围划分困难，不动产的进项税无法抵扣使企业产品存在重复征税问题。运输业运费发票虽然可以抵扣，但由于不使用增值税专用发票而需要单独管理，增加了管理成本和操作难度。建筑业、房地产业等不受发票比对的制约，容易出现逃避缴纳税款的情形。交通运输业可以取得7%的运输费抵扣，地税部门对运输业征收的是3%的营业税，这样就出现了4%的“税利润”，容易造成虚开交通运输业发票。现行增值税条例人为地割断了增值税环环相扣、相互制约的链条管理，使增值税的税额抵扣制度不能正常实施，导致纳税人的税负失衡，给偷税漏税以可乘之机，造成税款流失。
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（二）增值税纳税人实施分类管理。根据企业规模和会计核算状况分为增值税一般纳税人和小规模纳税人，限制了中小纳税人的生存与发展，催生了虚开增值税发票现象的出现，而在进销差价较低的商贸行业，有可能出现税额侵蚀税基的问题。
（三）税率设计。目前，低税率13%主要适用与人们生活关系密切的货物或者与农业生产相关的货物。随着社会经济形势的发展，税收调节重点应转向环境保护、节能节水、解决就业方面。然而现行政策对此没有相关规定。
（四）现行增值税条例对新兴产业的发展产生明显的抑制作用。如新能源产业和循环经济产业等，其主要依靠“知识”创造价值，基本没有类似传统产业购进原材料抵扣进项税额的情况。此类“购-销”特征不明显的新兴产业普遍承担较高税负。
（五）现行增值税优惠政策过多过滥，难以适应税收法制化、规范化的要求。近几年来，为解决经济运行过程中出现的新问题或矛盾，促进经济发展和产业结构调整，促进国民经济又好又快发展，国家陆续出台了一些增值税优惠政策，而受增值税特殊抵扣机制影响，在生产、流通的征税环节每一项优惠政策都会割断增值税环环相扣的抵扣链条，从而给偷税漏税行为留下巨大的操作空间。
（六）延长的纳税申报期限和发票抵扣时限实际效果有限。纳税人习惯于期限届满前申报，挤占了5日纳税评估的时间。而根据《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函［2009］617号文件）的相关规定，延长的认证期限，不利于增值税专用发票的及时比对。纳税人可以利用180天的抵扣期自行保持税负率的平稳，避免出现忽高忽低的预警状态，造成税收征管工作的被动。
（七）部分特殊经营行为的存在影响了税务机关的行政效率。如兼营及混合销售等行为的存在，使得税法规定和实际操作均显得有些复杂，对某些界限模糊、难以定夺的行为，容易导致国地税机关意见分歧，引起不必要的纷争。 二、增值税扩围改革面临的两个难题
（一）税收收入如何分配是改革涉及的最敏感问题。1994年的分税制改革取得了积极效果，对于明确中央与地方之间的财政分配关系、建立与社会主义市场经济体制相适应的新型财政体制具有重要意义。国税系统征收增值税、消费税、车辆购置税等涉及全国范围的税种，而地税系统则征收营业税、城市建设维护税、个人所得税、土地增值税、房产税等与地方政府相关的税收。
增值税是我国的第一大税种，其收入约占全国税收总收入的30%以上，目前由国税部门征收，一级中央政府与地方政府按大致75∶25的比例分享增值税；而营业税则是地方税中最大的一个税种，约占地方税收的50%～60%以上。据统计，地方财政收入占全国财政收入的比重已从最高时的85%下降到目前的45%左右，而地方政府承担的公共事务却从40%上升到75%
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左右。地方财政困难及公共服务不足的状况非常明显。如果营业税被增值税替代，直接的后果是地方将失去第一大税种。这会给本不完善的地方税体系造成很大的冲击，地方政府面临的财政压力将会陡增，分税制财政体制也会受到影响。
（二）增值税纳税人分类管理面临的难题。增值税进项税额抵扣制度对纳税人的会计核算制度要求较高，只有较大规模的企业才能按照税务机关的要求，建立专用发票管理制度，纳入增值税的税控系统。我国大多数服务业纳税人规模较小，即便改征增值税，也只能按小规模纳税人的类别实施管理，仍然不能推行增值税专用发票扣税制度，名改实不改。国家税务总局“金税工程”二期解决了假增值税专用发票和大头小尾发票问题，但是增值税专用发票虚开问题依然存在，其产生的根源就是纳税人的分类管理。 三、增值税替代营业税的几点构想
增值税扩围是我国增值税转型后进一步改革的必然选择，但是这个必然应当建立在符合我国国情基础之上，必须谨慎、循序渐进。增值税替代营业税，最理想的就是体制、机制、机构调整一步到位。但是，从我国的国情看，一步到位要解决许多问题，平衡好各方利益，难度非常大，如成品油税费改革用了近十年时间，增值税转型也耗时近五年。借鉴国外的成功经验，结合我国的国情和财政需要，我国实行增值税替代营业税不可能一步到位，只能待各种条件成熟后，循序渐进，逐步完成。
（一）先将交通运输业、建筑业、销售不动产和转让无形资产并入增值税的征收范围。目前，房地产业和建筑业占营业税收入的比重分别为22.54%、20.26%。交通运输业与货物销售的关系最为密切，是生产过程的延伸和流通中不可分割的一部分。对其征收增值税，使用增值税专用发票，有利于规范增值税的税款抵扣机制，防止不法分子利用运输发票弄虚作假，偷逃国家税款，还可解决凭运输发票抵扣税款难以征管的问题。按现行政策，交通运输业开具的运输费凭证已纳入增值税管理范围，增值税一般纳税人支出运输费按7%抵扣进项税；建筑安装属于固定资产投资，在很大程度上属于社会再生产的中间环节，对其征收增值税，便于建筑安装行业与上下环节之间形成内在制约关系，避免建筑安装企业利用营业税与增值税之间征税界限模糊而转移税负，防止增值税抵扣链条中断、税款流失；对销售不动产和转让无形资产征收增值税，可使购买者和受让者抵扣这些资本性投资的进项税额，有利于促进生产性投资的增长、科技的进步、高新技术产业的发展及我国产业结构的升级。
（二）改革税收分配体制，缓解地方财政压力。营业税是地方的第一大税种，将营业税分税目逐步并入增值税征税范围，无疑将对地方政府、地税系统造成极大的影响。为了弥补地方政府税收减少的缺口，应反复精确测算增值税扩围后减少的营业税占地方税收入的比重，并综合考虑中央政府与地方政府履行职能需要等因素，对现行的增值税在中央与地方之间75∶25的分享比例进行调整。随着营业税逐步并入增值税，地税系统的业务将逐渐萎缩，精简机构人员不可避免，对此可借鉴成品油税费改革的成功经验，将部分人员分流至国税系统，这既解决了他们的工作问题，还满足了国税系统因业务量扩大所需而增加人员。